隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和世界范圍內(nèi)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，成本管理在企業(yè)中所發(fā)揮的作用越來(lái)越大，精細(xì)化的成本管理方法在企業(yè)中也得到了越來(lái)越多的應(yīng)用。常見(jiàn)的精細(xì)化管理方法有標(biāo)準(zhǔn)成本法、戰(zhàn)略成本管理、目標(biāo)成本法以及作業(yè)成本法等，這些精細(xì)化成本管理方法雖然能夠向企業(yè)管理者提供準(zhǔn)確、詳細(xì)的成本信息，但是由于成本核算的繁雜以及存在自身不能克服之不足，不能很好地為企業(yè)的成本管理服務(wù)。ERP系統(tǒng)（EntERPrise Resource Planning，企業(yè)資源計(jì)劃）作為針對(duì)物資資源管理（物流）、人力資源管理（人流）、財(cái)務(wù)資源管理（財(cái)流）、信息資源管理（信息流）集成一體化的企業(yè)管理軟件，為這些方法的應(yīng)用與融合提供了平臺(tái)和技術(shù)支持，使各種精細(xì)化成本管理方法相互彌補(bǔ)不足，提高企業(yè)的成本管理效率。

1 常用精細(xì)化成本管理方法述評(píng)

    1.1 標(biāo)準(zhǔn)成本法

    標(biāo)準(zhǔn)成本法是指以標(biāo)準(zhǔn)成本為核心，通過(guò)標(biāo)準(zhǔn)成本的制定、執(zhí)行、核算、控制、差異分析等一系列有機(jī)結(jié)合的環(huán)節(jié)，將成本的核算、控制、考核、分析融為一體，實(shí)現(xiàn)成本管理目的。國(guó)際流行的ERP 系統(tǒng)在成本管理模塊中普遍采用標(biāo)準(zhǔn)成本管理。 但標(biāo)準(zhǔn)成本法的成本管理范圍沒(méi)有覆蓋產(chǎn)品全過(guò)程，更多關(guān)注于生產(chǎn)過(guò)程的成本，忽視管理過(guò)程的成本，并且標(biāo)準(zhǔn)成本法對(duì)制造費(fèi)用的分配是以“數(shù)量基礎(chǔ)”作為成本分?jǐn)偟膯我粯?biāo)準(zhǔn)，在當(dāng)今新的制造環(huán)境下，間接成本的比重大為上升、間接成本的構(gòu)成日益復(fù)雜，而且其中與產(chǎn)品數(shù)量無(wú)關(guān)的項(xiàng)目大量增多，單一的間接成本分配標(biāo)準(zhǔn)大大降低了成本核算的準(zhǔn)確性。另外，標(biāo)準(zhǔn)成本法只考慮了企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境而忽視了企業(yè)外部的市場(chǎng)環(huán)境，這與現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的要求是不相適應(yīng)的。

    1.2 目標(biāo)成本法

    目標(biāo)成本法是一種以市場(chǎng)為導(dǎo)向，對(duì)有獨(dú)立制造過(guò)程的產(chǎn)品進(jìn)行利潤(rùn)計(jì)劃和成本管理的事前成本核算和控制方法。目標(biāo)成本法在產(chǎn)品生命周期的初始階段就注重成本的降低，拓寬了企業(yè)成本管理范圍，并且以市場(chǎng)需求為驅(qū)動(dòng)因素進(jìn)行產(chǎn)品設(shè)計(jì)，以市場(chǎng)價(jià)格為出發(fā)點(diǎn)設(shè)定目標(biāo)成本。但是目標(biāo)成本法難以滿足成本的合理性要求，目標(biāo)成本法通過(guò)目標(biāo)利潤(rùn)倒逼出目標(biāo)成本，在企業(yè)內(nèi)部和外部條件發(fā)生變化時(shí)，如業(yè)務(wù)量大幅度變動(dòng)等將對(duì)企業(yè)的成本構(gòu)成和支出標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)生重大影響，而責(zé)任管理主體為了保證目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)，可能會(huì)忽視了成本的真實(shí)需要而犧牲了產(chǎn)品質(zhì)量，這無(wú)疑會(huì)對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展產(chǎn)生不利影響。另外，與標(biāo)準(zhǔn)成本法一樣，目標(biāo)成本法對(duì)間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)單一，降低了成本核算的準(zhǔn)確性。

    1.3 作業(yè)成本法

    作業(yè)成本法是一個(gè)以作業(yè)為基礎(chǔ)的科學(xué)信息系統(tǒng)，基本原則就是產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源。作業(yè)成本理論為解決在新制造環(huán)境下制造費(fèi)用的分配問(wèn)題提出了一條嶄新的思路，由此產(chǎn)生的成本信息相對(duì)來(lái)說(shuō)比較準(zhǔn)確。并且作業(yè)成本法的作業(yè)思想與ERP系統(tǒng)的供應(yīng)鏈思想是相通的，將作業(yè)成本法應(yīng)用于ERP系統(tǒng)使得成本控制的范圍從企業(yè)內(nèi)部擴(kuò)大到了企業(yè)外部，擴(kuò)大了作業(yè)成本法的成本管理范圍。

    1.4 戰(zhàn)略成本管理

    戰(zhàn)略成本管理是指如何利用戰(zhàn)略性成本信息進(jìn)行戰(zhàn)略選擇，以及不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理。其基本思想就是要將成本因素同企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)地位聯(lián)系起來(lái)，尋求企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的提高與成本持續(xù)降低的最佳途徑。戰(zhàn)略成本管理的應(yīng)用基礎(chǔ)是ERP，它是ERP的進(jìn)一步深化和擴(kuò)展。由于戰(zhàn)略成本管理思路性、抽象性強(qiáng)，難以定量化、具體化，實(shí)施起來(lái)太困難，目前在企業(yè)真正做到戰(zhàn)略成本管理是很困難的。但是，這種管理方法具有宏觀性，它要求企業(yè)用戰(zhàn)略的眼光來(lái)進(jìn)行成本管理，把眼光放到為顧客創(chuàng)造價(jià)值、培養(yǎng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力的高度上來(lái)，而不僅僅是降低成本。因此可以將其作為理念性和指導(dǎo)性的方法貫穿于企業(yè)整個(gè)成本管理過(guò)程中，使企業(yè)在進(jìn)行成本管理時(shí)有新的更遠(yuǎn)大的方向，有助于企業(yè)更長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。

2 ERP環(huán)境下精細(xì)化成本管理方法再研究的必要性

    由于標(biāo)準(zhǔn)成本法、目標(biāo)成本法、作業(yè)成本法以及戰(zhàn)略成本管理產(chǎn)生的歷史背景和時(shí)間先后不同，往往人為地把它們割裂開(kāi)來(lái)，從而限制了成本管理理論和方法的發(fā)展，影響了企業(yè)成本管理的效果。但從本質(zhì)上看，這些成本管理方法是一脈相承、各有側(cè)重、互相補(bǔ)充的一個(gè)具有內(nèi)在邏輯關(guān)系的完整的統(tǒng)一體，雖然各有不足之處，但也具有一定的互補(bǔ)性。

    1）標(biāo)準(zhǔn)成本法強(qiáng)調(diào)材料、工藝、人工等的客觀標(biāo)準(zhǔn)，為產(chǎn)品成本的形成構(gòu)建了單位應(yīng)該實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)成本，并且，標(biāo)準(zhǔn)成本的事前計(jì)劃、事中控制、事后分析已經(jīng)形成了一整套完整的控制體系。但是隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，企業(yè)越來(lái)越注重考慮外部的市場(chǎng)狀況，市場(chǎng)導(dǎo)向的目標(biāo)成本管理就可以滿足這方面的需求，并且目標(biāo)成本法拓寬了成本管理的范圍，使得成本管理不僅僅局限于產(chǎn)品的制造階段。另一方面，標(biāo)準(zhǔn)成本法也解決了目標(biāo)成本制定的合理性問(wèn)題，彌補(bǔ)了目標(biāo)成本法事中控制和事后控制不力的問(wèn)題。

    2）標(biāo)準(zhǔn)成本法和目標(biāo)成本法都存在制造費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)單一化問(wèn)題，而作業(yè)成本法以“作業(yè)”為中心，在間接費(fèi)用的分配上更加理性和符合實(shí)際，同時(shí)非常注重產(chǎn)品成本產(chǎn)生過(guò)程的分析和控制，解決了成本發(fā)生的追本溯源問(wèn)題。

    3）目標(biāo)成本法在目標(biāo)成本的制定過(guò)程中雖然考慮到了市場(chǎng)因素，但是與企業(yè)戰(zhàn)略相脫節(jié)，容易導(dǎo)致企業(yè)就成本論成本，追求短期利益，不利于企業(yè)長(zhǎng)期生存發(fā)展。而戰(zhàn)略成本管理能夠提供成本管理的框架，將成本目標(biāo)具體化，能夠制定好成本定位，將企業(yè)戰(zhàn)略貫穿于成本管理的每個(gè)環(huán)節(jié)，注重企業(yè)成本的持續(xù)性降低。

    因此，基于ERP 系統(tǒng)的平臺(tái)，將標(biāo)準(zhǔn)成本法、戰(zhàn)略成本管理、目標(biāo)成本法及作業(yè)成本法相融合，使得各精細(xì)化成本管理方法取此之長(zhǎng)補(bǔ)彼之短，完善現(xiàn)有ERP系統(tǒng)成本管理中的不足，盡可能發(fā)揮各精細(xì)化成本管理方法的優(yōu)勢(shì)，構(gòu)建向上接軌企業(yè)戰(zhàn)略、向下深入作業(yè)過(guò)程的成本管理方法，是必要的。

3 ERP環(huán)境下精細(xì)化成本管理方法融合

    3.1 基本思路

    首先將戰(zhàn)略成本管理與目標(biāo)成本法融合，根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略定位，制定企業(yè)成本戰(zhàn)略，并以此為指導(dǎo)，結(jié)合市場(chǎng)信息制定出產(chǎn)品的目標(biāo)成本，將目標(biāo)成本戰(zhàn)略化，構(gòu)成企業(yè)成本管理的核心框架；其次將目標(biāo)成本法與標(biāo)準(zhǔn)成本法融合，消除目標(biāo)成本與初步確定的標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，將標(biāo)準(zhǔn)成本目標(biāo)化；第三，標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法結(jié)合，確定各作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本，并以該標(biāo)準(zhǔn)成本為依據(jù)進(jìn)行成本實(shí)時(shí)控制，融合實(shí)施總流程見(jiàn)圖1。

圖1 精細(xì)化成本管理方法融合總流程

    3.2 融合實(shí)施流程

    1）戰(zhàn)略成本管理與目標(biāo)成本法的融合——目標(biāo)成本戰(zhàn)略化

    首先，通過(guò)對(duì)企業(yè)所處的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行詳細(xì)周密的調(diào)查分析，確定企業(yè)的戰(zhàn)略定位。第二，以企業(yè)的戰(zhàn)略定位為指導(dǎo)，結(jié)合市場(chǎng)需求的短期預(yù)測(cè)結(jié)果以及企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)劃，制定出產(chǎn)品的目標(biāo)成本。要注意這種目標(biāo)成本是為了提高企業(yè)成本優(yōu)勢(shì)，以市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)者為參照系所確定的戰(zhàn)略性目標(biāo)成本。企業(yè)在制定產(chǎn)品的目標(biāo)成本時(shí)，一方面必須以市場(chǎng)為出發(fā)點(diǎn)，通過(guò)市場(chǎng)調(diào)研了解競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的情況和顧客的認(rèn)知價(jià)值，確定產(chǎn)品應(yīng)該具備的功能和質(zhì)量水平，設(shè)定產(chǎn)品結(jié)構(gòu)；另一方面還必須考慮其他客觀條件，包括市場(chǎng)價(jià)格、相對(duì)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)等戰(zhàn)略因素最終確定單位產(chǎn)品的目標(biāo)成本。如果企業(yè)采取成本領(lǐng)先戰(zhàn)略，則在滿足顧客對(duì)產(chǎn)品基本功能需要的前提下，其目標(biāo)成本應(yīng)低于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本，使企業(yè)利用成本優(yōu)勢(shì)獲得高于產(chǎn)業(yè)平均水平的利潤(rùn)或者以較低的價(jià)格占據(jù)更大的市場(chǎng)份額；如果企業(yè)采用差別化競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略，應(yīng)該滿足顧客的特殊要求，則目標(biāo)成本可以與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手持平或略高于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，使企業(yè)用產(chǎn)品的差異性獲得超額利潤(rùn)。

    2）目標(biāo)成本法與標(biāo)準(zhǔn)成本法融合——標(biāo)準(zhǔn)成本市場(chǎng)化

    根據(jù)企業(yè)現(xiàn)有的管理水平、技術(shù)水平，初步確定企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本。比較產(chǎn)品目標(biāo)成本和初步確定的標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，若目標(biāo)成本高于標(biāo)準(zhǔn)成本，則初步確定的標(biāo)準(zhǔn)成本即為最終標(biāo)準(zhǔn)成本；若目標(biāo)成本低于初步確定的標(biāo)準(zhǔn)成本，則尋求消除差異的方法，使標(biāo)準(zhǔn)成本符合企業(yè)戰(zhàn)略和市場(chǎng)需求。

    首先，優(yōu)化企業(yè)外部?jī)r(jià)值鏈。如通過(guò)談判，從供應(yīng)商獲得更有利的價(jià)格，以降低企業(yè)采購(gòu)成本等；針對(duì)行業(yè)價(jià)值鏈中耗費(fèi)較大的部分，考慮進(jìn)行前向整合與后向整合以尋求降低成本的途徑。

    其次，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈——對(duì)作業(yè)鏈進(jìn)行重構(gòu)。從戰(zhàn)略高度出發(fā)區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，盡量消除非增值作業(yè)，對(duì)所有不必要的作業(yè)進(jìn)行消除，對(duì)于那些無(wú)法徹底消除的非增值作業(yè)，應(yīng)最大限度降低其成本及所消耗的時(shí)間；合理劃分過(guò)細(xì)的相關(guān)作業(yè)，對(duì)于那些劃分過(guò)細(xì)卻又關(guān)系密切的、屬性基本相同的作業(yè)予以合并，以提高作業(yè)過(guò)程的整體效率；分解作業(yè)，如果某一作業(yè)包含不同類(lèi)型的業(yè)務(wù)，且這些業(yè)務(wù)的每一項(xiàng)都具有一定的復(fù)雜性，則按一定的業(yè)務(wù)性質(zhì)進(jìn)行拆分可以提高作業(yè)效率；優(yōu)化作業(yè)流程，對(duì)作業(yè)流程進(jìn)行分析與診斷，確定作業(yè)流程存在的問(wèn)題，尤其要關(guān)注作業(yè)流程之間的聯(lián)結(jié)問(wèn)題，使作業(yè)流程之間彼此協(xié)調(diào)，降低系統(tǒng)內(nèi)耗。

    第三，尋找可替代材料，進(jìn)行產(chǎn)品優(yōu)化設(shè)計(jì)。運(yùn)用價(jià)值工程、成本分析等方法尋求更佳的產(chǎn)品設(shè)計(jì)�？紤]以上方法確定改進(jìn)方案，利用ERP成本模擬功能進(jìn)行成本模擬，若模擬成本高于目標(biāo)成本，則返回設(shè)計(jì)部門(mén)進(jìn)一步改進(jìn)，若模擬成本低于目標(biāo)成本，則確認(rèn)為最終的改進(jìn)方案。并將模擬成本確認(rèn)為最終的標(biāo)準(zhǔn)成本，作為成本實(shí)時(shí)控制的依據(jù)。融合流程如圖2所示。

圖2 目標(biāo)成本法與標(biāo)準(zhǔn)成本法融合流程

    3）標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法融合——標(biāo)準(zhǔn)成本細(xì)化至作業(yè)水平

    根據(jù)上一步最終所確定的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和作業(yè)流程，制定產(chǎn)品結(jié)構(gòu)清單BOM和作業(yè)清單BOA（Bill of Activities），并按產(chǎn)品結(jié)構(gòu)清單BOM確定改進(jìn)后的直接材料用量標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)；按產(chǎn)品作業(yè)清單BOA將標(biāo)準(zhǔn)成本細(xì)分至作業(yè)水平，確定各作業(yè)層次標(biāo)準(zhǔn)成本及標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)量。借助于ERP平臺(tái)，將各作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本及直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本嵌入業(yè)務(wù)系統(tǒng)處理流程中，作為成本實(shí)時(shí)控制的依據(jù)，當(dāng)實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本出現(xiàn)差異時(shí)，在合理的范圍內(nèi)由操作員自行處置，若差異超出合理范圍，則應(yīng)分析成本差異產(chǎn)生的原因，必要時(shí)改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)成本。

    另外，據(jù)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)清單BOM、產(chǎn)品作業(yè)清單BOA和主生產(chǎn)計(jì)劃可以產(chǎn)生物料需求計(jì)劃和作業(yè)需求計(jì)劃，通過(guò)物料需求計(jì)劃進(jìn)一步制定采購(gòu)計(jì)劃；通過(guò)作業(yè)需求計(jì)劃，可以得出花費(fèi)作業(yè)數(shù)量和花費(fèi)作業(yè)的時(shí)間以及這些作業(yè)所消耗量的成本，最終得到一個(gè)以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的成本計(jì)劃。如此，ERP 系統(tǒng)不僅能完成對(duì)產(chǎn)品物料需求的控制，而且能預(yù)估和監(jiān)控企業(yè)的生產(chǎn)作業(yè)和業(yè)務(wù)流程。

4 結(jié)論

    戰(zhàn)略成本管理、目標(biāo)成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法以及作業(yè)成本法等幾種成本管理方法的融合，使得基于ERP的精細(xì)化成本管理更為完善，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

    1）引入戰(zhàn)略成本管理思想及目標(biāo)成本法，成本控制更具市場(chǎng)性和戰(zhàn)略性。 將企業(yè)成本管理的空間范圍從企業(yè)內(nèi)部擴(kuò)展到企業(yè)外部，不僅考慮企業(yè)內(nèi)部作業(yè)鏈的重構(gòu)，而且考慮外部?jī)r(jià)值鏈的優(yōu)化，尋求從企業(yè)外部降低成本的途徑。

    2）融合作業(yè)成本法，成本核算更準(zhǔn)確。作業(yè)成本法改善了傳統(tǒng)ERP 系統(tǒng)基于產(chǎn)品數(shù)量對(duì)間接費(fèi)用的分配問(wèn)題，間接費(fèi)用的分配更合理，成本核算更為準(zhǔn)確。

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本文標(biāo)題：ERP環(huán)境下精細(xì)化成本管理研究

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